Year: 2013
Home2013

Rok: 2013

Obowiązek podatkowy w VAT a sprzedaż na raty. Warszawa, dnia 16.09.2013 r.

Artykuł 66 Dyrektywy 2006/112/WE przewiduje możliwość aby w drodze odstępstwa od art. 63, 64 i 65, państwa członkowskie mogły postanowić, że podatek VAT staje się wymagalny dla określonych transakcji lub dla określonych kategorii podatników w jednym z następujących terminów:

  • (a) nie później niż z datą wystawienia faktury;
  • (b) nie później niż w momencie otrzymania zapłaty;
  • (c) jeżeli faktura nie została wystawiona lub została wystawiona z opóźnieniem, w określonym terminie nie później niż z upływem terminu wystawienia faktury ustalonego przez państwa członkowskie na mocy art. 222 drugi akapit lub, jeżeli państwo członkowskie nie ustaliło takiego terminu – w określonym terminie od daty zaistnienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego.

Podobne uregulowania zawierała Dyrektywa 77/388/EWG, która obowiązywała w momencie przystępowania Polski do Unii Europejskiej. Sformułowanie „dla określonych transakcji” oznacza, zdaniem Strony, że sprzedaż „na raty” musiałaby zostać wskazana przez polskiego ustawodawcę wprost jako opodatkowana na zasadach ogólnych przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE czy w Dyrektywie 77/388/EWG.

Polski ustawodawca wskazując na transakcje, w których płatność dokonywana jest w ratach wskazał jedynie przypadek, gdy płatność na raty dokonywana jest „przed wydaniem towaru” (art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług). Dlatego też inne transakcje (np. transakcje, w których raty uiszczane są po wydaniu towaru) powinny być opodatkowane wg zasady przewidzianej w art. 10 ust. 2 Dyrektywy 77/388/EWG czy art. 64 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, tj. obowiązek podatkowy powinien powstawać osobno dla każdej raty w momencie upływu terminu jej płatności.

Natomiast organy twierdzą że przepis ten (tj. art. 64 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE) wprowadza szczególne zasady ustalania obowiązku podatkowego w przypadku niektórych świadczeń o charakterze ciągłym lub okresowym. Wydaje się jednak, że art. 64 ust. 1 nie zawiera postanowień, na które wskazują organy. Treść tegoż przepisu jest jasna:

„W przypadku transakcji związanych z wpłatą zaliczki lub płatnością rat dostawy towarów inne niż te, których przedmiotem jest wynajem towarów na pewien okres lub sprzedaż towarów na warunkach odroczonej płatności, o których mowa w art. 14 ust. 2 lit. b), oraz świadczenie usług, uważa się za dokonane z upływem terminów, których te zaliczki lub płatności dotyczą”.

Dlatego wydaje się, że w treści ww. przepisu brak jest wzmianki jakoby dotyczył on tylko „niektórych świadczeń o charakterze ciągłym lub okresowym”.

Organy twierdzą również, że zasady te (tj. zasady ustanowione w art. 64 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE) nie dotyczą jednak dostaw towarów na warunkach odroczonej płatności, o których mowa w art. 14 ust. 2 lit. b) Dyrektywy.

Należy podkreślić, iż istnieją przecież transakcje dokonywane warunkach innych niż te, o których mowa w art. 14 ust. 2 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE. W przepisie tym bowiem mowa jest o czynnościach faktycznego przekazania towaru zgodnie z umową najmu towarów na czas określony lub sprzedaży towaru na warunkach odroczonej płatności, która zawiera klauzulę o przeniesieniu własności w następstwie normalnych zdarzeń nie później niż z chwilą zapłaty ostatniej raty. W przypadku transakcji zawieranych w ten sposób, że własność towarów przechodzi na nabywcę z mocy samego obowiązującego prawa powinny obowiązywać inne reguły. W przepisie art. 14 ust. 2 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE chodzi o sytuację, w której podatnik dokonuje dostawy towarów, wydaje rzecz nabywcy, natomiast zastrzega sobie prawo własności towaru do określonego momentu (Przemysław Skorupa w: Dyrektywa VAT 2006/112/WE, Komentarz 2010, Unimex, str. 150).

Bernard Łukomski, radca prawny, doradca podatkowy, 16.09.2013

Dopuszczalność stosowania e-faktur – potwierdzenie interpretacją podatkową. Warszawa, dnia 03.07.2013

W świetle prawa wspólnotowego podatnicy powinni mieć w prawodawstwie krajowym zagwarantowaną możliwość sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 marca 2012 r., I FSK 875/11).

Sądy krajowe (a tym bardziej organy) – tak daleko jak jest to możliwe, a więc w przypadku gdy nie kłóci się to z wyraźnym językowym znaczeniem tekstu prawnego i gdy nie prowadzi do rezultatów contra legem – są zobowiązane do dokonywania prowspólnotowej (prounijnej) wykładni prawa krajowego. Konsekwencją wstąpienia Rzeczypospolitej do Unii Europejskiej jest bowiem przyjęcie całego acquis communautaire (wspólnotowego dorobku prawnego), a wykładnia prowspólnotowa pozwala na pełniejszą realizację obowiązków z tym związanych.

Za takim rozstrzygnięciem wspieranym przez wykładnię prowspólnotową przemawiają również względy racjonalności i sprawności funkcjonowania obrotu gospodarczego, a także postępu technologicznego oraz upowszechnienia się elektronicznych środków komunikacji oraz przesyłania danych. Posługiwanie się fakturami sporządzanymi i przekazywanymi w formie elektronicznej znacznie przyspiesza obrót gospodarczy oraz pozwala na pewne oszczędności.

Okoliczność iż jakaś kwestia nie jest wprost uregulowane w prawie krajowym (np. wystawianie faktur w sposób elektroniczny) nie może oznaczać, iż działanie takie jest nieuprawnione.

Na tej samej podstawie należy uznać, że przechowywanie faktur w formie elektronicznej jest nie tylko dopuszczalne ale i prawidłowe.

Skoro dopuszczalne jest – z punktu widzenia przepisów o podatku od towarów i usług – przesyłanie, otrzymywanie i przechowywanie faktur elektronicznych w sposób elektroniczny, nie byłoby racjonalnym, iż takie postępowanie byłoby niedopuszczalne na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dlatego należy uznać, iż takie faktury upoważniają do zaliczenia ujętych w nich kwot do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast, instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego ma na celu jednoznaczne przedstawienie wnioskodawcy skutków i konsekwencji prawno-podatkowych jego działań lub podejmowanych czynności w zakreślonym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o jej udzielenie, w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Zatem, w wyniku udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wnioskodawca winien uzyskać bezwarunkowe, jednoznaczne stanowisko Ministra właściwego do spraw finansów publicznych, co do obowiązków wynikających z czynności podejmowanych lub tych które mają zostać podjęte w przyszłości w przedstawionym stanie faktycznym.

Zawężanie lub pomijanie niektórych aspektów stanu faktycznego, przedstawionych we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji, wyłącznie w oparciu o definicję legalną przepisów prawa podatkowego, zawartą w art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 ordynacji podatkowej, przez które rozumiano by ściśle przepisy prawa bezpośrednio nakładające na pewne kategorie podmiotów obowiązku świadczenia na rzecz państwa, jest nieuprawnione. Po pierwsze – jest to sprzeczne z celem wprowadzenia przez ustawodawcę instytucji interpretacji indywidualnej, którym jest pewność co do konsekwencji podjętych lub zamierzonych przez wnioskodawcę działań w ramach obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Po drugie – przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zważyć bowiem należy, iż wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, czy wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 ordynacji podatkowej. Są to m. in. przepisy prawa cywilnego, budowlanego lub handlowego. Można wskazać cały szereg przykładów takich przepisów, w poszczególnych ustawach podatkowych, odwołujących się wprost do instytucji prawa cywilnego czy innych gałęzi prawa.

Tak więc, mimo że konsekwencje podatkowe wynikają wyłącznie z przepisów prawa podatkowego, jednakże przepisy te znajdą w wielu przypadkach zastosowanie wyłącznie po spełnieniu przesłanek określonych dla danej czynności lub zdarzenia w przepisach innych gałęzi prawa. Wypełnienie przesłanek wynikających z innych przepisów prawa aniżeli przepisy podatkowe, stanowi nieraz podstawę dla dokonywania analizy konkretnych przepisów podatkowych, jako że przepisy inne aniżeli przepisy aktów prawnych o charakterze podatkowym stanowią warunek sine qua non ich zastosowania, a co za tym idzie ustalenia konsekwencji podatkowych dla danego podmiotu.

Warto w tym miejscu także podkreślić, że organy podatkowe w toku postępowania podatkowego (wymiarowego), dokonując wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego i ich stosowania, odwołują się do instytucji prawnych z innych dziedzin, oceniając ich zastosowanie do określonego stanu podatkowo-prawnego. Zatem, w przypadku gdyby przedmiotem sprawy była ocena prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych w sposób opisany we wniosku, organ podatkowy dokonywałby takiej oceny w oparciu wszelkie obowiązujące przepisy. Uchylenie się od takiej oceny na etapie postępowania interpretacyjnego lub udzielnie interpretacji „wariantowej”, nie będzie mogło zostać uznane za prawidłowe.

Przyjęcie jakoby upoważnienie do wydania interpretacji indywidualnej, jak również sam jej zakres mogły dotyczyć wyłącznie przepisów prawa podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej (a pomijały np. przepisy ustawy o rachunkowości), niweczyłby cel wprowadzenia tejże instytucji i funkcję jaką ma pełnić. Stąd też, o ile zajdzie taka potrzeba, organ przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji winien dokonać analizy stanu faktycznego również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu aniżeli przepisy prawa podatkowego.

Bernard Łukomski, radca prawny, doradca podatkowy, Warszawa dnia 3 lipca 2013.

Odmowa wszczęcia postępowania o udzielenie interpretacji art. 26a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Warszawa, dnia 25.05.2013

Przepis art. 26a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej nie może być traktowany jako przepis proceduralny i na tej podstawie nie może być dopuszczalna odmowa wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji. Przepis ten jest bez wątpienia przepisem prawa materialnego. Zgodnie z poglądami doktryny przez prawo materialne należy rozumieć:

– „normy zawarte w przepisach prawa administracyjnego powszechnie obowiązującego, które określają treść praw i obowiązków (zachowanie się) ich adresatów (Z. Leoński, Materialne prawo administracyjne, Warszawa 1997, s. 5)” (Na podstawie: Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Bogusław Dauter, Lexis Nexis, Warszawa 2012, wyd. 4, s.534.);

– „prawa i obowiązki obywateli oraz innych podmiotów, wynikające z funkcjonowania w państwie i w określonej zbiorowości, zobowiązujące jednocześnie organy administracji do określonych zachowań prawnych (Z. Niewiadomski, w: Z. Niewiadomski (red.), Prawo administracyjne. Część ogólna, Warszawa 2007, s. 111)” (op. cit.);

– „normy ustanawiające wzajemne uprawnienia i obowiązki organów administracji i podmiotów znajdujących się na zewnątrz administracji (J. Lang, w: M. Wierzbowski (red.), Prawo administracyjne, Warszawa 2007, s. 21)” (op. cit.).

Prawo wynikające z wskazanych powyżej przepisów to prawo do nieponoszenia odpowiedzialności za działania/zaniechania płatnika. Natomiast „przez przepisy postępowania (procesowe, proceduralne) należy rozumieć zbiór przepisów regulujących procedury działania organów państwowych i innych podmiotów publicznych, którym przyznano kompetencje do tworzenia i stosowania prawa. Normy te regulują również sposoby zachowania się stron nie będących podmiotami publicznymi w postępowaniach, których stronami są podmioty publiczne (W. Lang, Prawo procesowe a prawo materialne, Wzajemne relacje. w: Prawo XXI wieku. Księga pamiątkowa 50-lecia Instytutu Nauk Prawnych Polskiej Akademii Nauk, red. W Czapliński, Warszawa 2006, s. 427)” (op. cit. s 536).

W żadnej mierze nie można uznać, że powyższe przepisy regulują czyjeś zachowanie (np. nakazują jakieś zachowanie albo zabraniają jakiegoś zachowania). W świetle powyższych wywodów jest oczywiste, iż dyskutowane przepisy nie mogą być uznane za przepisy proceduralne z tego powodu (co należy podkreślić z całą mocą), iż nie dają one żadnych kompetencji do tworzenia prawa, ani nie regulują żadnych procedur lecz, bez wątpienia, ustanawiają obowiązki i prawa.

Okoliczność, iż powołane przepisy zostały pomieszczone w akcie prawnym o nazwie „Ordynacja podatkowa” nie przesądza charakteru wszystkich zawartych w nim przepisów. Charakter ten należy każdorazowo badać w oparciu o przesłanki wskazane powyżej. Nie ma również wątpliwości, iż Ordynację podatkową należy uznać za ustawę podatkową w rozumieniu jej art. 3 pkt 1. Tak samo nie ma wątpliwości, iż art. 26a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej są przepisami prawa podatkowego.

Również pogląd jakoby podatnik nie miał prawa uzyskać interpretacji z tego względu, iż interpretacja dotycząca powyższych przepisów (tj. art. 26a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej) nie dawałaby podatnikowi żadnej ochrony jest całkowicie bezzasadny. Ma to rzekomo wynikać z tego, że stan faktyczny byłby badany w przyszłości, w ewentualnym innym postępowaniu i gdyby okazało się, że będzie on (tj. stan faktyczny) inny od tego opisanego we wniosku interpretacja nie spełni swojej funkcji ochronnej. Jednakże podatnik ma prawo domagać się udzielenia interpretacji w kontekście takiego stanu faktycznego jaki został przez niego przedstawiony we wniosku. Dlatego nie ma podstaw do uznania, że podatnik oczekuje od organu wydającego interpretację aby martwił się on tym, że stan faktyczny mógłby się okazać przedstawiony nieprecyzyjnie lub błędnie. W przeciwnym wypadku organy mogłyby zawsze odmówić wydania interpretacji twierdząc, że w przyszłości mogłoby okazać się, że dany stan faktyczny jest inny od tego jaki został przedstawiony we wniosku. Przecież przyszłe stany faktyczne zawsze wymagają weryfikacji w kontekście postępowania podatkowego. Trudno wyobrazić sobie aby np. organ kontrolny zaniechał badania sprawy tylko dlatego, że kontrolowany podatnik uzyskał w przeszłości (w odniesieniu do przyszłego zdarzenia) interpretację. Jest również powszechnie wiadome, że wielu podatników występuje z wnioskami dotyczącymi zdarzeń przyszłych, które nigdy nie następują w przypadku otrzymania negatywnej interpretacji. Nie można również wykluczyć (bowiem przyszłość z definicji jest czymś niepewnym i nieznanym), że opisywane we wnioskach zdarzenia przyszłe nie zmaterializują się (tzn. jakiś element/warunek nie zostanie dotrzymany) ze względu na ów „płynny” charakter przyszłości.

Bernard Łukomski, radca prawny, doradca podatkowy