Month: kwiecień 2020
Home2020kwiecień

Miesiąc: kwiecień 2020

Budynek mieszkalny a podatek od nieruchomości. Warszawa, dnia 21.04.2020 r.

1. Zakwalifikowanie budynku do odpowiedniej kategorii ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania prawidłowej stawki podatku. Organy podatkowe zazwyczaj stoją na stanowisku, że podstawą zakwalifikowania budynku do odpowiedniej kategorii dla celów podatku od nieruchomości są wyłącznie zapisy ewidencji gruntów i budynków co do klasyfikacji budynku. Taka praktyka znajduje uzasadnienie w treści art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (dalej: p.g.k.). Przepis ten stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

2. Zdarzyć się jednak może, w konkretnym przypadku, że dane zawarte w ewidencji co do charakteru budynku, mogą okazać się niedostateczne dla prawidłowego zakwalifikowania danego budynku.

3. Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.) wyróżnia następujące kategorie budynków: (a) mieszkalne, (b) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, (c) mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, (d) zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym, (e) związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń, (f) pozostałe, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego. Oczywiście, najkorzystniej (tj. według najniższej stawki) opodatkowane są budynki mieszkalne.

4. Jednakże, istnieją orzeczenia sądów administracyjnych, według których o tym, czy budynek jest dla celów podatkowych budynkiem mieszkalnym, czy też należy do kategorii „pozostałych budynków” należy rozstrzygać na gruncie ustawy podatkowej. Innymi słowy, oznacza to, że aby uznać dany budynek za budynek mieszkalny należy w pierwszej kolejności wziąć pod uwagę funkcję zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. Pogląd taki oznaczałby, iż budynek o cechach mieszkalnych, zaspokający potrzeby mieszkalne innych osób niż właściciela, czy jego bliskich, nie jest budynkiem mieszkalnym w rozumieniu u.p.o.l. (tj. dla celów wymiaru podatku od nieruchomości).

5. Sądy administracyjne przyjmują również, że dany budynek będzie mieścił się w pojęciu „budynku mieszkalnego” wyłącznie wówczas, gdy spełnione zostaną następujące warunki:

(a) budynek jest faktycznie użytkowany przez właściciela (jego bliskich),

(b) budynek służy zaspokojeniu podstawowych potrzeb mieszkalnych

(c) budynek nie służy celom rekreacyjnym, wypoczynkowym bądź lokacie kapitału. Jednocześnie w u.p.o.l. oraz w orzecznictwie nie sformułowano ograniczeń odnośnie liczby budynków, które mogą służyć podatnikowi do zaspokajania jego potrzeb mieszkaniowych.

6. W podobny sposób do zagadnienia podszedł Naczelny Sąd Administracyjny na gruncie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych. Zdaniem NSA nie budzi wątpliwości, że ustawodawca w żaden sposób nie ogranicza liczby nieruchomości, które dany podatnik może nabyć dla realizacji własnych celów mieszkaniowych. Jednak to, czy podatnik poprzez nabyte nieruchomości realizuje bądź zamierza realizować własne cele mieszkaniowe, czy też jego działania wypełniają znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, wymaga indywidualnej oceny w każdym konkretnym stanie faktycznym (por. wyrok NSA z dnia 29.01.2020 r.).

Bernard Łukomski
radca prawny
tel. +48 608 093 541
Warszawa, dnia 21.04.2020 r.

Opodatkowanie podatkiem VAT usług wynajmu nieruchomości mieszkalnych. Warszawa, dnia 16.04.2020 r.

Wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym może podlegać trzem różnym reżymom opodatkowania:

(a) zwolnieniu z podatku VAT;

(b) opodatkowaniu stawką 23% VAT oraz

(c) opodatkowaniu stawką 8% VAT (tzw. usługi związane z zakwaterowaniem).

I. Uwagi ogólne

Przy ustalaniu odpowiedniej stawki VAT należy zawsze zwrócić uwagę na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Z kolei cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą lokalu mieszkalnego [pismo DKIS z dnia 20.12.2019 r.]. Z powyższego wynika, że uznanie usługi wynajmu nieruchomości za najem mieszkaniowy uzależnione jest od tego, czy dana nieruchomość służy zaspokojeniu potrzeb życiowych najemcy bez względu na okres trwania umowy najmu.

II. Usługi najmu zwolnione z VAT

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku o towarów i usług (dalej: „UVAT”), zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Z powołanego wyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu/dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę [pismo DKIS z dnia 21.02.2020 r.].

W przypadku kiedy najemcą nie jest podróżny (turysta), biznesmen, kuracjusz ani osoba przebywająca służbowo na danym terenie (rejonie), a cel wynajęcia nieruchomości mieszkalnej będzie związany z jego stałym interesem życiowym (np. chęć stałego zamieszkania w danym miejscu), wówczas w takim przypadku podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 UVAT [op.cit.].

Świadczenie usług najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 UVAT pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do:

(a) podmiotu,

(b) przedmiotu i

(c) celu

konkretnej umowy.

Podatnik VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych [pismo DKIS z dnia 21.02.2020 r.].

Zgodnie z art. 43 ust. 20 UVAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy (tj. usługi związane z zakwaterowaniem).

III. Usługi najmu opodatkowane stawką 23% VAT

Z kolei usługa wynajmu lokali mieszkalnych przez podatnika, który nie świadczy osobiście usług związanych z zakwaterowaniem, lecz świadczy usługi najmu lokali na rzecz klienta/spółki na cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania, jest opodatkowana według stawki 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 UVAT. [pismo DKIS z dnia 13.12.2019 r.].

IV. Usługi opodatkowane stawką 8% VAT

Zgodnie z art. 41 ust. 2 UVAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy (tj. usługi związane z zakwaterowaniem – PKWiU 55) stawka podatku wynosi 7% [ 8% ]. W świetle przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Sekcja I) do usług związanych z zakwaterowaniem zalicza się, między innymi:

(a) usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe

oraz

(b) tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych.

Sprawę komplikuje fakt, że sekcja ta nie obejmuje, między innymi, wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1 PKWiU (tj. wynajem i obsługa nieruchomości mieszkalnych własnych lub dzierżawionych). Wydaje się więc, że PKWiU zawiera w sobie sprzeczność skoro o opodatkowaniu danej usługi miałby decydować wyłącznie fakt bycia właścicielem nieruchomości bądź posiadaczem.

Jak wskazano wcześniej, ze zwolnienia z VAT korzystają jedynie usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym wyłącznie na cele mieszkaniowe. Od podatku VAT nie są natomiast zwolnione usługi związane z zakwaterowaniem. Wynajem nieruchomości od usług związanych z zakwaterowaniem odróżnia zwykle:

(1) zakres świadczeń dodatkowych (w przypadku zakwaterowania zwykle zapewniany jest opierunek oraz podstawowe wyposażenie wynajmowanego lokalu);

(2) długość okresu, na który do używania oddawany jest budynek bądź lokal (zwykle krótszy przy usługach związanych z zakwaterowaniem);

(3) zmienność w czasie poszczególnych używających lokalu (większa w przypadku usług związanych z zakwaterowaniem, mniejsza w przypadku najmu) [wyrok WSA z 3.07.2012 r.].

W sytuacji gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie wynajmu lokali i pomieszczeń świadcząc usługę krótkotrwałego wynajmu lokali mieszkalnych dla turystów i osób podróżujących w celach biznesowych, udostępniane klientom lokale nie są jego własnością lecz dysponuje nimi na podstawie umów najmu zawartych z właścicielami lokali, tworzy oferty i przyjmuje rezerwacje za pośrednictwem internetowych portali rezerwacyjnych, odpowiada na zapytania klientów, udostępnia klientom lokale, zapewnia świeże ręczniki, pościel, drobne artykuły spożywcze, odpowiada za utrzymanie czystości lokali i pomieszczeń oraz szybkie naprawy ewentualnych awarii i podobne czynności umożliwiające klientom komfortowe korzystanie z lokali i pomieszczeń w wówczas nie będzie mieć zastosowania zwolnienie z podatku VAT. Taka usługa jako związana z zakwaterowaniem, podlega opodatkowaniu według obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 UVAT [pismo DKIS z dnia 9.01.2018 r.].

V. Podsumowanie

Z powyższego wynika, że opodatkowanie wynajmu nieruchomości odpowiednią stawką podatku VAT uzależnione jest od faktycznego (obiektywnego) celu i sposobu wykorzystania nieruchomości przez najemcę oraz subiektywnego celu odnośnie rzeczywistych intencji stron umowy najmu.

Bernard Łukomski
Radca prawny
tel. +48 608 093 541
Warszawa, dnia 16.04.2020 r.

Utwór nieukończony, utwór w trakcie tworzenia a prawo skorzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów. Warszawa, dnia 16.04.2020 r.

Art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: p.a.p.p.) stanowi, że „utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną”.

Jednakże, niezależnie od tego czy postać jest ukończona czy też nie, z powyższego wynika, że za każdym razem musimy mieć do czynienia z utworem aby móc skorzystać z podwyższonych, 50% kosztów uzyskania przychodu. Z tego względu konieczna jest zawsze analiza każdego, konkretnego przypadku aby móc ocenić, czy mamy do czynienia z takim utworem mającym postać nieukończoną, czy też nie. Zdarzyć się bowiem może, że w trakcie roku/miesiąca, powstają kolejne wersje różnych raportów, analiz, opracowań, prezentacji, programów komputerowych itp. Być może mogłyby one zostać uznane za „utwory w postaci nieukończonej”, jednak wymagałoby to dodatkowej, odrębnej analizy pod kątem ustalenia czy dana wersja raportu, analizy, opracowania, prezentacji może zostać uznana za „przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia” (art. 1 ust. 1 p.a.p.p.), tj. czy spełnia kryteria utworu z rozumieniu p.a.p.p.

Z kolei art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) stanowi wyraźnie, że „koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód”.

Podsumowując powyższe, w świetle art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. podwyższone (tj. 50%) koszty uzyskania przychodów przysługują twórcom z tytułu korzystania przez nich z praw autorskich, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami. W sytuacji gdy nie powstanie utwór trudno jest mówić o korzystaniu z praw autorskich czy rozporządzaniu nimi. Innymi słowy, gdy nie powstanie utwór trudno mówić aby pracownik/twórca osiągnął przychód z rozporządzania prawami autorskimi. Skoro pracownik/twórca nie rozporządza w danym miesiącu prawami autorskimi (gdyż nie powstał utwór, chociażby w postaci nieukończonej), nie otrzymuje więc stosownego (tj. wymaganego przepisami u.p.d.o.f.) stosownego przychodu. Skoro pracownik/twórca nie otrzymuje stosownego przychodu, nie można mówić o koszcie uzyskania przychodu, który nie powstał. W takim przypadku pracownik/twórca uzyskuje „zwykły” przychód, podlegający opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Bernard Łukomski
Radca prawny
tel. +48 608 093 541
Warszawa, dnia 16.04.2020 r.

Umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie spłaty pożyczki – skutki w podatku dochodowym. Warszawa, dnia 02.04.2020 r.

W celu prawidłowego ustalenia skutków zawarcia umowy przewłaszczenia konieczna jest w pierwszej kolejności analiza jej prawnej natury. Tylko pod warunkiem prawidłowego ustalenia i zrozumienia celu, istoty oraz elementów tej umowy możliwe będzie przyporządkowanie jej odpowiednich skutków podatkowych. Z tego względu, w pierwszej kolejności, należy dokonać analizy umowy przewłaszczenia z punktu widzenia prawa cywilnego.

Umowa przewłaszczenia nie została zdefiniowana w prawie podatkowym. Podobnie brak takiej definicji w przepisach kodeksu cywilnego. Przyjmuje się, że umowa przewłaszczenia jest tzw. umową nienazwaną. Możliwość zawierania takich umów wynika z art. 353(1) kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się:

(a) właściwości (naturze) stosunku,

(b) ustawie ani

(c) zasadom współżycia społecznego.

Na podstawie orzecznictwa polskich sądów (np. wyrok SN z dnia 13 maja 2011 r., wyrok WSA z dnia 9 maja 2018 r.) można przyjąć następujące istotne cechy umowy przewłaszczenia:

1) przewłaszczenie na zabezpieczenie jest umową zawieraną na podstawie art. 353(1) kodeksu cywilnego pomiędzy dłużnikiem (tj. właścicielem nieruchomości lub innej rzeczy zaciągającym pożyczkę) a jego wierzycielem (np. pożyczkodawcą);

2) dłużnik (np. pożyczkobiorca) przenosi na wierzyciela (np. udzielającego pożyczkę) własność nieruchomości lub innej rzeczy;

3) przeniesienie własności ww. rzeczy ma na celu zabezpieczenie wykonania jakiegoś zobowiązania (np. spłatę pożyczki);

4) takie przeniesienie własności w postaci przewłaszczenia rzeczy nie jest dokonywane w celu trwałego zbycia jej własności;

5) ze względu na specyficzny cel przewłaszczenia rzeczy nie można tej umowy zrównywać z umową sprzedaży (tym samym inne są skutki podatkowe obu umów);

6) w konsekwencji przyjmuje się, że intencją stron umowy o przewłaszczenie na zabezpieczenie nie jest przeniesienie własności rzeczy w celu spłaty zobowiązania/długu wynikającego z umowy (np. obowiązek spłaty zaciągniętej pożyczki);

7) w konsekwencji przyjmuje się również, że intencją stron takiej umowy nie jest przyjęcie przez wierzyciela (np. pożyczkodawcę) nieruchomości (bądź innego świadczenia w postaci rzeczy) jako spłaty zobowiązania wynikającego np. z udzielonej pożyczki (art. 65 § 2 kodeksu cywilnego stanowi, że w umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu.);

8) umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie pozwala na to aby realizacja celu zamierzonego przez strony nastąpiła w ten sposób, że w razie niespłacenia długu (np. niespłacenie pożyczki) wierzyciel (np. pożyczkodawca) może, jako właściciel rzeczy, zaspokoić z niej swoją wierzytelność (np. poprzez sprzedaż przewłaszczonej nieruchomości) bez potrzeby zachowywania niektórych procedur dyktowanych interesem dłużnika, ale nie oznacza to jednak, że zupełnie dowolnie;

9) w każdym wypadku zaspokojenie się wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy (np. poprzez spłatę udzielonej pożyczki) następuje nie w momencie nabycia przez wierzyciela (np. pożyczkodawcę) własności rzeczy (tj. nie w momencie zawarcia umowy przewłaszczenia), ale dopiero z chwilą dokonania czynności powodującej zaspokojenie się wierzyciela z tej rzeczy i prowadzącej do umorzenia w całości lub w części zabezpieczonej wierzytelności (np. w momencie sprzedaży nieruchomości na rzecz osoby trzeciej – innej niż pożyczkobiorca czy pożyczkodawca);

10) zaspokojenie wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy następuje nie z chwilą, gdy nabywa on przewłaszczoną rzecz na własność, bo to ma miejsce w momencie zawarcia umowy przewłaszczenia, ale dopiero z chwilą, gdy podejmie on czynności prowadzące do zaspokojenia się z tej rzeczy (np. jej sprzedaż) w celu umorzenia w całości lub w części zabezpieczonej wierzytelności (np. udzielona pożyczka).

11) co do zasady wierzyciel (np. pożyczkodawca) ma obowiązek wydać dłużnikowi (np. pożyczkobiorcy) nadwyżkę kwoty uzyskanej z przewłaszczonej rzeczy (np. z jej sprzedaży) nad kwotą pokrywającą dług zabezpieczony prawem jej własności (np. kwotę zaciągniętej pożyczki).

12) powyższe rozliczenie pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem powinno być dokonane w pieniądzu. Przyjmuje się bowiem, że brak jest podstaw do tego, aby przewłaszczoną rzecz dzielić i zwracać dłużnikowi ewentualną nadwyżkę jej wartości w formie jakiejś wydzielonej części przewłaszczonej rzeczy.

Przyjmując powyższe założenia należy stwierdzić, że przychodem dla wierzyciela będzie kwota ceny nieruchomości sprzedawanej przez niego osobie trzeciej.

Natomiast do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć nominalną kwotę pożyczki. Dodatkowo kwota nadwyżki zwrócona dłużnikowi (pożyczkobiorcy) przez wierzyciela (pożyczkodawcę) również powinna stanowić koszt uzyskania przychodu, pomniejszający dochód do opodatkowania. Kwota ta – obok nominalnej kwoty pożyczki – powinna bowiem zostać uznana za wydatek na nabycie przewłaszczonej nieruchomości, która została ostatecznie sprzedana osobie trzeciej. Innymi słowy, bez poniesienia tych wydatków wierzyciel-pożyczkodawca nie byłby uprawniony do zbycia nieruchomości poprzez sprzedaż.

Do kosztów uzyskania przychodów ze zbycia przewłaszczonej nieruchomości nie można natomiast zaliczyć kwoty odsetek od pożyczki. Odsetki nie stanowiły bowiem wydatku, który wierzyciel-pożyczkodawca kiedykolwiek poniósł. Skoro odsetek nie można uznać za wydatek (pożyczkodawca „wydatkował” jedynie kwotę nominalną pożyczki) nie spełniają one również warunków zawartych w definicji „kosztu uzyskania przychodu”.

Kwota nadwyżki, jako należna dłużnikowi-pożyczkobiorcy od samego początku (tj. od momentu zawarcia umowy przewłaszczenia) wraz z pozostałą częścią ceny należnej za sprzedaż rzeczy (np. nieruchomości), stanowić powinna jego przychód.

Bernard Łukomski
radca prawny
tel. 608 093 541
Warszawa, dnia 2.02.2020 r.