Publikacje i Komentarze
HomePage 5

Umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie spłaty pożyczki – skutki w podatku dochodowym. Warszawa, dnia 02.04.2020 r.

W celu prawidłowego ustalenia skutków zawarcia umowy przewłaszczenia konieczna jest w pierwszej kolejności analiza jej prawnej natury. Tylko pod warunkiem prawidłowego ustalenia i zrozumienia celu, istoty oraz elementów tej umowy możliwe będzie przyporządkowanie jej odpowiednich skutków podatkowych. Z tego względu, w pierwszej kolejności, należy dokonać analizy umowy przewłaszczenia z punktu widzenia prawa cywilnego.

Umowa przewłaszczenia nie została zdefiniowana w prawie podatkowym. Podobnie brak takiej definicji w przepisach kodeksu cywilnego. Przyjmuje się, że umowa przewłaszczenia jest tzw. umową nienazwaną. Możliwość zawierania takich umów wynika z art. 353(1) kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się:

(a) właściwości (naturze) stosunku,

(b) ustawie ani

(c) zasadom współżycia społecznego.

Na podstawie orzecznictwa polskich sądów (np. wyrok SN z dnia 13 maja 2011 r., wyrok WSA z dnia 9 maja 2018 r.) można przyjąć następujące istotne cechy umowy przewłaszczenia:

1) przewłaszczenie na zabezpieczenie jest umową zawieraną na podstawie art. 353(1) kodeksu cywilnego pomiędzy dłużnikiem (tj. właścicielem nieruchomości lub innej rzeczy zaciągającym pożyczkę) a jego wierzycielem (np. pożyczkodawcą);

2) dłużnik (np. pożyczkobiorca) przenosi na wierzyciela (np. udzielającego pożyczkę) własność nieruchomości lub innej rzeczy;

3) przeniesienie własności ww. rzeczy ma na celu zabezpieczenie wykonania jakiegoś zobowiązania (np. spłatę pożyczki);

4) takie przeniesienie własności w postaci przewłaszczenia rzeczy nie jest dokonywane w celu trwałego zbycia jej własności;

5) ze względu na specyficzny cel przewłaszczenia rzeczy nie można tej umowy zrównywać z umową sprzedaży (tym samym inne są skutki podatkowe obu umów);

6) w konsekwencji przyjmuje się, że intencją stron umowy o przewłaszczenie na zabezpieczenie nie jest przeniesienie własności rzeczy w celu spłaty zobowiązania/długu wynikającego z umowy (np. obowiązek spłaty zaciągniętej pożyczki);

7) w konsekwencji przyjmuje się również, że intencją stron takiej umowy nie jest przyjęcie przez wierzyciela (np. pożyczkodawcę) nieruchomości (bądź innego świadczenia w postaci rzeczy) jako spłaty zobowiązania wynikającego np. z udzielonej pożyczki (art. 65 § 2 kodeksu cywilnego stanowi, że w umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu.);

8) umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie pozwala na to aby realizacja celu zamierzonego przez strony nastąpiła w ten sposób, że w razie niespłacenia długu (np. niespłacenie pożyczki) wierzyciel (np. pożyczkodawca) może, jako właściciel rzeczy, zaspokoić z niej swoją wierzytelność (np. poprzez sprzedaż przewłaszczonej nieruchomości) bez potrzeby zachowywania niektórych procedur dyktowanych interesem dłużnika, ale nie oznacza to jednak, że zupełnie dowolnie;

9) w każdym wypadku zaspokojenie się wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy (np. poprzez spłatę udzielonej pożyczki) następuje nie w momencie nabycia przez wierzyciela (np. pożyczkodawcę) własności rzeczy (tj. nie w momencie zawarcia umowy przewłaszczenia), ale dopiero z chwilą dokonania czynności powodującej zaspokojenie się wierzyciela z tej rzeczy i prowadzącej do umorzenia w całości lub w części zabezpieczonej wierzytelności (np. w momencie sprzedaży nieruchomości na rzecz osoby trzeciej – innej niż pożyczkobiorca czy pożyczkodawca);

10) zaspokojenie wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy następuje nie z chwilą, gdy nabywa on przewłaszczoną rzecz na własność, bo to ma miejsce w momencie zawarcia umowy przewłaszczenia, ale dopiero z chwilą, gdy podejmie on czynności prowadzące do zaspokojenia się z tej rzeczy (np. jej sprzedaż) w celu umorzenia w całości lub w części zabezpieczonej wierzytelności (np. udzielona pożyczka).

11) co do zasady wierzyciel (np. pożyczkodawca) ma obowiązek wydać dłużnikowi (np. pożyczkobiorcy) nadwyżkę kwoty uzyskanej z przewłaszczonej rzeczy (np. z jej sprzedaży) nad kwotą pokrywającą dług zabezpieczony prawem jej własności (np. kwotę zaciągniętej pożyczki).

12) powyższe rozliczenie pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem powinno być dokonane w pieniądzu. Przyjmuje się bowiem, że brak jest podstaw do tego, aby przewłaszczoną rzecz dzielić i zwracać dłużnikowi ewentualną nadwyżkę jej wartości w formie jakiejś wydzielonej części przewłaszczonej rzeczy.

Przyjmując powyższe założenia należy stwierdzić, że przychodem dla wierzyciela będzie kwota ceny nieruchomości sprzedawanej przez niego osobie trzeciej.

Natomiast do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć nominalną kwotę pożyczki. Dodatkowo kwota nadwyżki zwrócona dłużnikowi (pożyczkobiorcy) przez wierzyciela (pożyczkodawcę) również powinna stanowić koszt uzyskania przychodu, pomniejszający dochód do opodatkowania. Kwota ta – obok nominalnej kwoty pożyczki – powinna bowiem zostać uznana za wydatek na nabycie przewłaszczonej nieruchomości, która została ostatecznie sprzedana osobie trzeciej. Innymi słowy, bez poniesienia tych wydatków wierzyciel-pożyczkodawca nie byłby uprawniony do zbycia nieruchomości poprzez sprzedaż.

Do kosztów uzyskania przychodów ze zbycia przewłaszczonej nieruchomości nie można natomiast zaliczyć kwoty odsetek od pożyczki. Odsetki nie stanowiły bowiem wydatku, który wierzyciel-pożyczkodawca kiedykolwiek poniósł. Skoro odsetek nie można uznać za wydatek (pożyczkodawca „wydatkował” jedynie kwotę nominalną pożyczki) nie spełniają one również warunków zawartych w definicji „kosztu uzyskania przychodu”.

Kwota nadwyżki, jako należna dłużnikowi-pożyczkobiorcy od samego początku (tj. od momentu zawarcia umowy przewłaszczenia) wraz z pozostałą częścią ceny należnej za sprzedaż rzeczy (np. nieruchomości), stanowić powinna jego przychód.

Bernard Łukomski
radca prawny
tel. 608 093 541
Warszawa, dnia 2.02.2020 r.

Możliwość skorzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów przez współtwórców. Warszawa, dnia 30.03.2020 r.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dają jednoznacznej odpowiedzi, czy podwyższone (tj. 50%) koszty uzyskania przychodów przysługują wyłącznie twórcom (autorom utworów), czy również współtwórcom (współautorom) bez względu na ich liczbę czy wkład w postanie dzieła.

Art. 5 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: u.p.a.p.p.) stanowi, że „Przepisy ustawy stosuje się do utworów: których twórca lub współtwórca jest obywatelem polskim (…)”. Oznacza to, że u.p.a.p.p. rozróżnia pojęcia twórcy i współtwórcy. Z kolei art. 9 ust. 1 u.p.a.p.p. stanowi, że współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólnie. Zgodnie z tym przepisem domniemywa się, że wielkości udziałów są równe a każdy ze współtwórców może żądać określenia wielkości udziałów przez sąd, na podstawie wkładów pracy twórczej”. Z kolei art. 9 ust. 2 u.p.a.p.p. stanowi, że każdy ze współtwórców może wykonywać prawo autorskie do swojej części utworu mającej samodzielne znaczenie, bez uszczerbku dla praw pozostałych współtwórców. Z powyższego wynika więc, że współtwórcom przysługują prawa autorskie i mogą oni nimi rozporządzać na analogicznych zasadach do twórców.

Natomiast art. 22 ust. 9 pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) stanowi, że „koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich (…) lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód”. Wydaje się zatem, że skoro współtwórcom przysługują prawa autorskie i mogą oni nimi rozporządzać powinno to oznaczać to, że mogą oni – w konsekwencji – również uzyskiwać przychody (tj. „uzyskiwać przychody” w rozumieniu art. 22 ust. 9 u.p.d.o.f.) z tytułu korzystania z praw autorskich.

Nasuwa się więc pytanie: czy dla celów art. 22 ust. 9 u.p.d.o.f. można współtwórcę zrównać z twórcą? Wydaje się oczywiste, że każdy współtwórca jest – siłą rzeczy – twórcą. Przeciwny wniosek, że współtwórca nie jest twórcą wydaje się nielogiczny. Zakres pojęcia twórcy jest na tyle szeroki, że powinien zawierać w sobie również współtwórców. Bardzo często mamy do czynienia w życiu z sytuacjami, gdy dany utwór jest dziełem więcej niż jednego twórcy (np. programisty). Ograniczenie ulgi podatkowej wyłącznie do „pojedynczego” twórcy i odmowa korzystania z niej w przypadku wspólnego (łącznego) wysiłku dwóch lub więcej twórców byłoby nielogiczne. Jako przykład takiej sytuacji można by wskazać utwór stworzony przez dwóch (współ)twórców, gdzie wkład jednego z nich wyniósłby 99% a drugiego 1%. Odmówienie pierwszemu współtwórcy prawa do podwyższonych kosztów byłoby nielogiczne i niesprawiedliwie w stosunku do twórców „stuprocentowych”. Z drugiej zaś strony brak logicznych argumentów przeciwko temu aby prawa do skorzystania z takich, podwyższonych kosztów, odmówić twórcy „jednoprocentowemu”.

Jak wskazuje się w orzecznictwie prawo autorskie nie określa istoty współautorstwa, pozostawiając je wykładni. Ta zaś nie może przyjąć innego kryterium od obowiązującego przy określeniu pojęcia twórczości chronionej prawem autorskim. Utworem chronionym tym prawem jest każde „dzieło”, a więc każdy przejaw działalności duchowej, wykazujący cechę twórczości, czyli noszący osobiste piętno. Współautorstwo jest tym charakterystyczne, że utwór jest dziełem stanowiącym wynik wspólnego wkładu twórczego jego autorów; bez tego wkładu twórczego utwór nie powstałby. Może się on jednak przejawiać w różnej postaci i jest przede wszystkim zależny od rodzaju utworu (zob. wyrok SN z dnia 12 stycznia 1981 r.). Tym samym wydaje się – jak najbardziej możliwym zrównanie współtwórcy z twórcą dla celów stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu. Jednakże dosłowne (literalne) brzmienie przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3) u.p.d.o.f. wskazuje wyłącznie na twórców (cyt.: „Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich (…) lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu”.).

Bernard Łukomski
radca prawny
tel. 608 093 541
Warszawa, dnia 30.03.2020 r.

Wyrażenia mowy potocznej (puste faktury, nierzeczywiste transakcje, sztuczny łańcuch transakcji) a prawo podatkowe. Warszawa, dnia 17.01.2020 r.

Prawo podatkowe nakłada na organy i sądy administracyjne obowiązek precyzyjnego i jasnego wyrażania swoich ocen.

Nie można wyciągać w stosunku do podatników negatywnych konsekwencji bez precyzyjnego (pod względem prawnym) określenia ich działań i zachowań.

Nazywanie tych samych zdarzeń przy pomocy różnych znaczeniowo terminów prawnych (transakcja która nie miała miejsca w ogóle, oszustwo, nadużycie) oraz terminów typowych dla mowy potocznej (puste faktury, nierzeczywiste transakcje, sztuczny łańcuch transakcji), lecz pozbawionych prawnego znaczenia, nie tylko utrudnia podatnikom skuteczną obronę, ale sprzeciwia się zaleceniom sformułowanym w orzecznictwie NSA.

Takie postępowanie zostało zakwestionowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z października 2019 r.

W swoim wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zakwestionował również niewłaściwą praktykę organów podatkowych „chodzenia na skróty” zamiast rzetelnego i bezstronnego gromadzenia dowodów.

Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził również, że niewłaściwe jest kwestionowanie dobrej wiary podatnika wyłącznie poprzez twierdzenie, że jeśli zostanie udowodnione, że transakcja między podmiotami wskazanymi na fakturze w rzeczywistości nie miała miejsca, oczywistym jest, że podatnik nie działał w dobrej wierze i miał on świadomość naruszenia zasad odliczania podatku naliczonego.

Powyższe oznacza, że korzystanie przez sądy oraz organy jedynie z tego typu argumentów jest niewystarczające i wadliwe.

Niestety, dość powszechną praktyką organów podatkowych jest bardzo pobieżne badanie dobrej wiary podatników, bez wgłębiania się w szczegóły ich działalności.

Dzięki wyrokowi NSA z października 2019 r. podatnicy będą mogli skuteczniej bronić się przed takimi działaniami.

W konsekwencji, badanie dobrej wiary podatnika nie może (co do zasady) odbyć się bez przesłuchania stron transakcji i (ewentualnie) innych osób biorących w nich udział. Dobra wiara, rozumiana jako „stan świadomości”, nie może być skutecznie ustalona bez zbadania tejże świadomości poprzez przesłuchanie danej osoby.

Dość często zdarzają się przypadki, gdy władze podatkowe wyrażają jedynie ogólnikowe opinie, że podatnicy winni zachować należytą staranność, nie tylko w zakresie udokumentowania wydatków, ale także w zakresie gromadzenia wszelkich dokumentów obrazujących operacje gospodarcze. Takie opinie należy uznać za pobieżne i niewystraczające.

Takie podejście nie jest wystarczające dla dokonania prawidłowej oceny dobrej wiary podatników.

Organy powinny wskazywać w wydawanych przez siebie decyzjach jakich, ich zdaniem, obiektywnych czynności powinni byli dokonać podatnicy aby zostać uznanymi za rzetelnych podatników.

Takie obiektywne okoliczności powinny być przedstawione przez organy w odniesieniu do poszczególnych transakcji podatnika, z uwzględnieniem stanu jego świadomości z czasu dokonania tejże transakcji.

Organy ani sądy nie mogą dokonywać oceny działań podatnika na podstawie okoliczności ustalonych, czy ujawnionych później (np. na etapie postępowania podatkowego).

Bernard Łukomski
radca prawny
Warszawa, dnia 17.01.2020

Miejsce świadczenia i opodatkowania usług na rzecz zagranicznego podatnika. Warszawa, dnia 7.11.2019 r.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (por. wyrok WSA z dnia 12.10.2018 r.) „miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika” (tj. miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika) w rozumieniu art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 10 ust. 1 i ust. 2 i art. 11 ust. 1 i ust. 2 lit. a) – d) rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej jest miejsce, które powinno spełniać następujące wymogi:

(a) stałe miejsce prowadzenia działalności to miejsce charakteryzujące się wystarczającą stałością, mające odpowiednie zaplecze personalne i techniczne oraz zdolne odebrać i wykorzystać usługi dla niego świadczone bądź odpowiednio wyświadczyć usługi przez siebie wykonywane;

(b) stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się m.in. odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego;

(c) w stałym miejscu prowadzenia działalności podmiot powinien mieć zatem personel oraz środki techniczne;

(d) zaplecze personalne i techniczne powinno być odpowiednie, aby umożliwić odpowiednio: odbiór i wykorzystanie usług dla własnych potrzeb, bądź świadczenie usług;

(e) to, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług;

(f) jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności;

(g) stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje;

(h) tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.

W przypadku gdy personel („zaplecze personalne”) usługobiorcy nie przebywa w Polsce w czasie świadczenia usług, nie można uznać, że sprzedaż usług ma miejsce na terytorium Polski. Zignorowanie takiej okoliczności przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, czy organy podatkowe poprzez ogólnikowe powołanie się na „wymowę, kontekst i wzajemną relację dowodów” – lecz jedynie w odniesieniu do zaplecza technicznego – nie jest prawidłowe. Nie jest bowiem wystarczające dla uznania, że sprzedaż usług nastąpiła na terytorium kraju (tj. w Polsce) wyłącznie na podstawie okoliczności odnoszących się do jednego z dwóch elementów definicji „miejsca prowadzenia działalności” jakim jest element „zaplecza technicznego”. Takie stanowisko wynika z wyroku NSA z dnia 30.10.2019, w którym NSA uchylił wyrok sądu pierwszej instancji.

Bernard Łukomski
radca prawny
+48608093541
Warszawa, dnia 7 listopada 2019 r.

Kupno mieszkania od dewelopera – projektowane zmiany przepisów podatkowych. Warszawa, dnia 21.09.2018r.

Analiza aktualnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, projektu z dnia 24.08.2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…) oraz wyroku NSA z dnia 12.02.2018 roku (sygn. II FSK 413/16) daje podstawy aby przyjąć, że w przypadku nabywania mieszkań na podstawie umowy deweloperskiej nie będzie musiało dojść do nabycia własności lokalu w ciągu 3 lat aby móc skorzystać z ulgi mieszkaniowej. Niestety, interpretacja taka nie wynika wprost z treści przepisów projektu nowelizacji lecz jest wynikiem odwołania się do argumentacji zawartej w wyroku NSA z dnia 12.02.2018 r.

– Zdaniem NSA „Wykładnia językowa i celowościowa (dotychczasowych przepisów – przyp. autora) prowadzą zatem do wspólnego wniosku, że wpłaty dokonywane przez nabywcę w wykonaniu umowy deweloperskiej i wydatki ponoszone na wykończenie tego lokalu są wydatkami na budowę własnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i d) u.p.d.o.f.”

Oczywiście wyrok NSA nie odnosi się do znowelizowanych przepisów, jednak przedstawiona w nim dalsza argumentacja ma charakter ogólny a nawet uniwersalny. W moim przekonaniu powyższe stanowisko NSA nie straci aktualności nawet po wejściu w życie przepisów w proponowanym kształcie. NSA wskazał bowiem dodatkowo, iż „odmienna wykładnia powołanych przepisów skutkowałaby niezrealizowaniem celu przepisu, ponadto różnicowałaby w sposób niczym nieuzasadniony sytuację tych podatników, którzy samodzielnie budują (są samodzielnymi inwestorami) budynki od tych, którzy korzystając z możliwości istniejących i akceptowanych przez Państwo (które nawet poprzez ustawę chroni osoby nabywające lokale i domy od deweloperów) kupują lokale i domy (nowobudowane) od deweloperów. Zauważyć należy, że wydatki na budowę własnego domu uprawniają do zwolnienia, nawet jeżeli w okresie dwóch lat od zbycia dom nie zostanie oddany do użytku.”

Niestety proponowane przepisy nie są na tyle precyzyjne aby można było z całą pewnością wykluczyć spory z organami. Należy mieć nadzieję, że sądy administracyjne staną w nich po stronie podatników.

Bernard Łukomski
radca prawny
www.kpbl.pl
Warszawa, dnia 21.09.2018 r.

Odliczenie podatku VAT. Warszawa, dnia 09.08.2018 r.

Nie można opodatkować sprzedaży tego czego się wcześniej nie kupiło.

W wyroku z dnia 7 czerwca 2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, że nie jest możliwa sprzedaż towaru ani usługi, które nie zostały wcześniej przez podatnika nabyte. Wyrok NSA podważył praktykę organów podatkowych oraz stanowisku sądu pierwszej instancji, które domagały się od podatnika zapłaty podatku od sprzedaży usług, których według organów podatnika nie nabył. Takie podejście umożliwiało organom domaganie się zapłaty „podwójnego” podatku VAT. Z jednej strony organy kwestionowały prawo odliczenia podatku naliczonego VAT, związanego z nabyciem usług (w tym przypadku były to kody doładowujące do telefonów komórkowych), z drugiej zaś żądały zapłaty podatku należnego VAT, związanego ze sprzedażą tych samych kodów. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż takie podejście jest nielogiczne i wewnętrznie sprzeczne.

Niestety, organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji twierdziły, że skoro nie doszło do nabycia przez podatnika spornych usług to nie jest konieczne przeprowadzanie w tym celu jakiegokolwiek postępowania dowodowego. Organy oraz sąd pierwszej instancji uznały, że jest to tak oczywista kwestia, że wręcz nie wymagająca żadnej dalszej analizy, czy dowodów. Stanowisko takie było niezrozumiałe skoro te same organy i ten sam sąd pierwszej instancji uznały, że podatnik sprzedał (zbył) właśnie te „nienabyte” usługi (kody doładowujące). Naczelny Sad Administracyjny podkreślił, że „jeżeli (…) Sąd I instancji przyjął, że do transakcji udokumentowanej spornymi fakturami wystawionymi na rzecz podatnika (…) nie doszło, skarżący brał udział w obrocie pustymi fakturami sensu stricte, którym nie towarzyszyły żadne transakcje polegające na dostawie towarów i (lub) usług wówczas niemożliwe byłoby dokonanie dalszego ich zbycia.”

Słusznie też NSA przyjął, że gdyby okazało się, że transakcje nabycia kodów miały miejsce lecz pomiędzy innymi podmiotami niż wynikającymi z zakwestionowanych faktur (np. podatnik nabył kody od kogoś innego niż wystawca faktur) to konieczne byłoby badanie dobrej wiary podatnika, rozumianej jako odpowiednia (adekwatna dla działań starannego kupca) staranność przy tego typu transakcjach. Takie podejście potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (poprzednio Europejski Trybunał Sprawiedliwości), które zezwala na pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wyłącznie w razie istnienia obiektywnych okoliczności, z których wynika, że dany podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że uczestnicy w oszustwie podatkowym.

Bernard Łukomski

Radca prawny

Warszawa, dnia 09.08.2018 r.

 

VAT a handel kodami doładowującymi do telefonów komórkowych. Warszawa, dnia 20.07.2018 r.

Obowiązek badania dobrej wiary; nadużycie prawa; kwestionowanie prawa do odliczenia podatku VAT; nabycie usług na przykładzie nabycia kodów doładowujących do telefonów komórkowych.

Niestety dość często zdarza się, że organy podatkowe kwestionują prawo podatników do odliczenia naliczonego podatku VAT w odniesieniu do nabywanych przez nich towarów czy usług. Niestety nie wskazują one czy podatnik faktycznie nie nabył spornych usług (towarów), czy może nabył je lecz od kogoś innego niż wystawca faktur. Organy często zarzucają podatnikom, iż ci nie wykazali , że ktoś faktycznie wykonał sporne usługi (dostarczył towary) w miejsce figurujących na zakwestionowanych fakturach podmiotów. Zdaniem organów tylko w takim przypadku byłoby możliwe odliczenie podatku naliczonego. Jednakże takie stwierdzenia wydają się nielogiczne w sytuacji gdy nie są kwestionowane dalsze transakcje, tj. transakcje polegające na dalszej odsprzedaży np. tych samych kodów doładowujących do telefonów komórkowych (czy też innych usług bądź towarów), co również ma miejsce stosunkowo często. Wydaje się, że jest to przecież najlepszy dowód na fakt nabycia spornych usług (towarów), gdyż w przeciwnym wypadku, nie byłaby możliwa ich dalsza odsprzedaż.

W wyroku z dnia 1 grudnia 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że obowiązek badania dobrej wiary odbiorcy faktury dotyczy tylko faktur nierzetelnych od strony podmiotowej, a niekiedy również przedmiotowej (gdy przedmiotem dostawy był inny towar ale o podobnych właściwościach). Zdaniem NSA na organach nie ciąży natomiast taki obowiązek, gdy żadne świadczenie nie zostało wykonane. Wydaje się, że w sytuacji gdy podatnik dysponował kodami doładowującymi do telefonów komórkowych (bądź innymi usługami czy towarami), i nie jest kwestionowany fakt dalszego ich zbycia przez danego podatnika, to należałoby przyjąć, że kwestionować faktury można co najwyżej od strony podmiotowej (tj. bez kwestionowania przedmiotu – treści – zakresu danej transakcji). To z kolei powinno przynajmniej oznaczać istnienie obowiązku badania dobrej wiary podatnika zamiast automatycznie odmawiać mu prawa do odliczenia podatku ze spornych faktur.

W świetle powyższego za błędny należy uznać pogląd wyrażany przez organy oraz przez jeden ze składów WSA, że nie każda wadliwość faktury przesądza o konieczności badania dobrej wiary. Zdaniem WSA jeżeli zostanie udowodnione, że wykonawca świadczenia z faktury (…) w ogóle nie wykonał świadczenia – nie doszło do nabycia przez skarżącego od tego podmiotu – to zasady logicznego rozumowania wykluczają już możliwość badania czy nabywca nabywał świadczenie w dobrej wierze. WSA dalej stwierdził, że zatem za prawidłowe należy uznać stanowisko organów pozbawiające prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur bez badania czy podatnik (tj. strona będąca odbiorcą dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia) wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiążą się z co najmniej nadużyciem podatkowym dostawcy lub innego podmiotu działającego na wcześniejszym etapie obrotu. Ewentualnym zwolennikom takiego poglądu jak zaprezentował WSA należałoby postawić pytanie: jak można sprzedać jakiekolwiek usługi czy towary, których się rzekomo w ogóle nie nabyło? Niestety, odpowiedź na to pytanie nie istnieje. Tym samym pogląd WSA – niekorzystny dla podatników – nie wytrzymuje racjonalnej krytyki.

W przypadku uznania przez organy, że pomiędzy podatnikiem (nabywcą kodów doładowujących) a wystawcą faktur nie doszło do udokumentowanych nimi transakcji, wyłącznie na podstawie informacji dotyczących transakcji dokonanych na wcześniejszych etapach obrotu – tj. transakcji które odbyły się poza wiedzą i kontrolą podatnika, rodzą się dalsze, poważne wątpliwości. Organy powinny przecież wykazać , że podatnik (nabywca kodów doładowujących) dopuścił się jakiegokolwiek niestarannego działania, czy innych zaniedbań. Nie można uznać za wystarczającą argumentacji służącej odmówieniu prawa do odliczenia podatku VAT ze spornych faktur, jeśli dotyczy ona innych podmiotów niż kontrolowany podatnik (tj. podmiotów działających na wcześniejszych etapach obrotu). Zarówno sądy, jak i organy powinny wskazać chociażby hipotetyczne działania, które powinien był podjąć podatnik (tj. kontrolowany nabywca kodów doładowujących) aby móc zweryfikować prawidłowość otrzymanych przez niego faktur.

W wyroku z dnia 09.01.2018 (wyrok dotyczy handlu paliwem) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, uwzględniającym powołane wyżej stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przyjmuje się, że nie można odmówić podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury niepotwierdzającej faktycznie przeprowadzonej transakcji w sytuacji, gdy doszło do faktycznego obrotu towarem, a podatnik podczas jej przeprowadzania wykazał się należytą starannością. Dla postawienia zarzutu braku należytej staranności nie jest przy tym wymagana świadomość bezprawności działania, gdyż wystarczająca jest możliwość i powinność przewidywania, że faktury potwierdzające transakcje dokumentują przestępcze działania. Oznacza to, że brak należytej staranności może łączyć się z niedbalstwem lub lekkomyślnością.

W sytuacji gdy doszło do faktycznego obrotu kodami doładowującymi bądź innymi usługami czy towarami (np. doszło do dalszej ich odsprzedaży przez kontrolowanego podatnika) konieczne jest przedstawienie konkretnych zarzutów odnośnie braku staranności takiego podatnika (tj. zbywcy).

Do obrotu kodami do doładowań do telefonów komórkowych nie odnoszą się żadne szczególne regulacje tak jak w stosunku do paliw, które były przedmiotem transakcji ocenianych przez Naczelny Sąd Administracyjny w w/w wyroku z dnia 09.01.2018. W tamtej sprawie podatnik zignorował przepisy dotyczące sankcji karnych za nieprzestrzeganie przepisów dotyczących obrotu paliwami, co NSA uznał za dowód na świadome podjęcie przez niego ryzyka udziału w oszustwie podatkowym. Tym samym takiego zarzutu nie można postawić w stosunku do podatników dokonujących obrotu usługami czy towarami „niekoncesjowanymi”.

Należy przypomnieć postanowienia wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid TSUE, który wskazał że artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia podatku z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że:- wystawca faktury (za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć) jest podatnikiem- wystawca faktury dysponował tymi towarami i- wystawca faktury był w stanie je dostarczyć oraz- wystawca faktury wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że- podatnik (tj. nabywca – odbiorca faktury) nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie 2006/112/WE, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Skoro TSUE wypowiedział się o przypadku, w którym wystawca faktur mógł nie dysponować towarami ujętymi w fakturach lub dysponować tylko fakturami oznacza to, że wg TSUE należy badać dobrą wiarę nawet w sytuacji gdy wystawca faktur nie był faktycznym dostawcą towarów czy usług. Jak inaczej można rozumieć przypadek, gdy wystawca faktur „nie dysponował towarami” albo „podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów”? W taki sam sposób zdaje się rozumieć w/w wyrok TSUE również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 grudnia 2016 r., w którym NSA stwierdził, że obowiązek badania dobrej wiary odbiorcy faktury dotyczy bowiem:- tylko faktur nierzetelnych od strony podmiotowej,- a niekiedy również przedmiotowej (gdy przedmiotem dostawy był inny towar ale o podobnych właściwościach).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego na organach nie ciąży natomiast taki obowiązek, gdy żadne świadczenie nie zostało wykonane. A zatem, jeżeli kontrolowany podatnik był w stanie sprzedać sporne kody doładowujące (czy inne usługi bądź towary), tym samym nie można uznać, że faktury potwierdzające ich nabycie przez niego, były wadliwe od strony przedmiotowej. W takim przypadku w grę może wchodzić co najwyżej wadliwość podmiotowa faktury (tj. być może faktycznym zbywcą był inny podmiot niż wystawca faktury).

Sądy administracyjne przyjmują, ogólnie rzecz biorąc, że kwestionowanie dobrej wiary zawsze jest poprzedzone oceną materiału dowodowego pod kątem materialnoprawnej poprawności kwestionowanej faktury. Dopiero w razie stwierdzenia określonego rodzaju niepoprawności faktury należy skupić się na kwestionowaniu dobrej wiary, celem wykazania, że strona transakcji była świadomym uczestnikiem oszustwa podatkowego, a nie jego ofiarą. Nie każda wadliwość faktury przesądza o konieczności badania dobrej wiary. Jeżeli zostanie udowodnione, że wykonawca świadczenia z faktury w ogóle nie wykonał świadczenia (tj. nie doszło do nabycia od tego podmiotu) to zasady logicznego rozumowania wykluczają już możliwość badania czy nabywca nabywał świadczenie w dobrej wierze. Zatem, zdaniem sądów, za prawidłowe należy uznać stanowisko organów pozbawiające prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur bez badania czy strona będąca odbiorcą dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia wiedziała lub powinna była wiedzieć, że transakcje te wiążą się z co najmniej nadużyciem podatkowym dostawcy lub innego podmiotu działającego na wcześniejszym etapie obrotu.

Powyższy pogląd nie może mieć zastosowania do sytuacji gdy z materiału dowodowego sprawy nie wynika aby zakwestionowano (skutecznie bądź nieskutecznie) rozliczeń podatkowych któregokolwiek podmiotu zaangażowanego w handel spornymi kodami (czy to na wcześniejszym, czy późniejszym etapie obrotu) czy też innymi usługami bądź towarami. Przeciwne stanowisko byłoby bowiem sprzeczne z poglądem wyrażonym przez NSA w powołanym wcześniej wyroku z dnia 1 grudnia 2016 r., zgodnie z którym obowiązek badania dobrej wiary odbiorcy faktury dotyczy tylko faktur nierzetelnych od strony podmiotowej, a niekiedy również przedmiotowej, gdy przedmiotem dostawy był inny towar ale o podobnych właściwościach.

Bernard Łukomski

Radca prawny

Warszawa, dnia 20.07.2018 r.

Pierwsze zasiedlenie a zwolnienie sprzedaży nieruchomości z podatku VAT. Warszawa, dnia 06.10.2017 r.

Odnośnie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” narosło wiele sporów i kontrowersji. Od prawidłowego zrozumienia tego terminu zależy to czy zbywana przez nas nieruchomość będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, czy też będzie musiała zostać opodatkowana. Polskie organy podatkowe często stoją na stanowisku, iż w stosunku do jednej nieruchomości możliwe jest dokonanie wielu „pierwszych zasiedleń”. Nie trudno więc sobie wyobrazić jak bardzo komplikuje to obrót nieruchomościami. Z tego też względu problem ten stał się na tyle istotny, iż sam Naczelny Sąd Administracyjny postanowił zwrócić się w tej kwestii do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przede wszystkim z opinii Rzecznika Generalnego wynika, iż do uznania, że doszło do „pierwszego zasiedlenia” nie jest konieczne wykonanie jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Dzięki temu nie powinno być wątpliwości, iż do „pierwszego zasiedlenia” mogło dojść (w zależności od tego z jak starą nieruchomością mamy do czynienia) przed wejściem w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a nawet przed 1 września 1939 r., czy 11 listopada 1918 r.

Rzecznik Generalny wyraził taki pogląd w swojej opinii bardzo dobitnie stwierdzając, iż artykuł 135 ust. 1 lit. j) w związku z art. 12 ust. 1 lit. a) i art. 12 ust. 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że przepisy te stoją na przeszkodzie temu, by „pierwsze zasiedlenie” budynków, budowli lub ich części było w sposób konieczny związane z dokonaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Takie rozumienie powyższego terminu wspiera dominujący w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, iż art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, definiujący pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, stanowi istotne nieuprawnione zawężenie tego pojęcia w rozumieniu zwolnienia z art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE. W orzecznictwie tym wskazuje się, że wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy Rady 2006/112/WE wskazują wyraźnie, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia” należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie” i w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (por. orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2014 roku oraz orzeczenie WSA w Lublinie z 2017 roku). WSA w Lublinie zajmował się kwestią zwolnienia z VAT w odniesieniu do pałacu wybudowanego przed XIX wieku uznając, iż wymogi dotyczące „pierwszego zasiedlenia” zostały spełnione przed wejściem w życie ustawy z 1993 r., czyli przed 5 lipca 1993 r. Podobny pogląd wyraził NSA w wyroku z 2015 r. stwierdzając dodatkowo, że „ustawa o VAT nie wprowadza w tym zakresie w sposób bezpośredni i czytelny warunku dokonania czynności w danym okresie” i dlatego „uznaniowe ograniczenie okresu, w którym mogłoby dojść do pierwszego zasiedlenia nie znajduje oparcia w przepisach tej ustawy”.

Powiązanie prawa do zwolnienia od VAT dostawy nie z rozpoczęciem użytkowania, tylko z wykonaniem pierwszej czynności opodatkowanej dotyczącej nieruchomości zostało uznane przez NSA za nie znajdujące uzasadnienia systemowego” (wyrok NSA z 2015 r.).

W przywołanym wcześniej wyroku NSA z 2014 r. stwierdził, że dyrektywa Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej co prawda posługuje się pojęciem „pierwszego zasiedlenia” lecz go nie definiuje ani nie wprowadza też dodatkowych warunków go określających. NSA podkreślił, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie ww. dyrektywy przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia lecz wyłącznie w odniesieniu do konkretnej kategorii czynności, którą jest przebudowa budynków.

Jeżeli więc nie dochodzi do „przebudowy” niedopuszczalne jest uszczegóławianie (zawężanie, doprecyzowanie) pojęcia „pierwszego zasiedlenia” na gruncie polskiej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Polski ustawodawca uznał, że owa „przebudowa” ma miejsce wtedy, gdy dochodzi do ulepszenia nieruchomości pod warunkiem, że wydatki poniesione na takie ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości. Innymi słowy, jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły mniej niż 30% wartości początkowej wówczas nie mamy do czynienia z ulepszeniem (przebudowa) na gruncie podatku od towarów i usług.

W przypadku podzielenia powyższego poglądu przez Trybunał rozstrzygnięcie kwestii podlegania zwolnieniu bądź niepodlegania, będzie stosunkowo proste. Do skorzystania ze zwolnienia wystarczające powinno być upewnienie się, że wydatki poniesione przez sprzedającego na ulepszenie były niższe niż 30% wartości początkowej zbywanej nieruchomości. Kolejną konsekwencją podzielenia powyższego poglądu Rzecznika Generalnego przez Trybunał powinno być również uznanie, iż do „pierwszego zasiedlenia” mógł doprowadzić podmiot nie będący podatnikiem VAT.

Bernard Łukomski

Radca prawny

Warszawa, dnia 6 października 2017 r.

Odwołanie darowizny w postaci udziału w nieruchomości skutki w podatku dochodowym. Warszawa, dnia 06.09.2017 r.

Do odwołania darowizny może dojść w wyniku rażącej niewdzięczności obdarowanego. Zwrot darowanego udziału w nieruchomości bądź jej całości, w trybie odwołania darowizny, nie powoduje po stronie darczyńcy skutku w postaci powstania przychodu (tytułem zwrotnego nabycia nieruchomości „za darmo”) mimo iż otrzymuje on w ten sposób nieruchomość „na nowo” i dodatkowo bez ponoszenia dodatkowych wydatków. Skoro więc na podstawie przepisów o odwołaniu darowizny obdarowanego – który wykazał się wobec darczyńców rażącą niewdzięcznością – uważa się za bezpodstawnie wzbogaconego, to uznać należy, że wykonanie przez niego obowiązku świadczenia zwrotnego na rzecz darczyńcy jest niejako przywróceniem stanu sprzed dokonania przysporzenia na jego rzecz.

Nie można uznać, że nabywając zwrotnie („odzyskując”) do swojego majątku wcześniej darowane świadczenie darczyńca uzyskuje przysporzenie majątkowe mieszczące się w kategorii przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na skutek dokonanego zwrotu stan majątku darczyńcy – pomniejszony w momencie dokonania darowizny – powraca do stanu sprzed zawarcia umowy przysparzającej na rzecz innego podmiotu (umowy darowizny).

Jednakże wątpliwości budzi uznanie takiego „zwrotnego” nabycia przez organy podatkowe za nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten bowiem wskazuje jako źródło przychodów odpłatne zbycie nieruchomości. Takie podejście powoduje, iż stanowisko organów staje się niespójne i niezrozumiałe. Rzutuje bowiem ono na ocenę dotyczącą kwestii kosztów uzyskania przychodów i kwot odliczanych od przychodu w celu ustalenia wielkości dochodu z ewentualnego zbycia nieruchomości przyszłości.

Wydaje się logiczne, że taka sama argumentacja, jak prezentowana w odniesieniu do kwestii przychodu (neutralność podatkowa przywrócenia stanu pierwotnego), powinna mieć zastosowane do wydatków poniesionych na nabycie przez darczyńcę nieruchomości i zaliczenia całej wydatkowanej przez niego w przeszłości kwoty do kosztów uzyskania przychodów czy też wartości początkowej, którą potrąca się z przychodem w razie odpłatnego zbycia nieruchomości. Poniesienie przez darczyńcę wydatku w określonej kwocie dało mu przecież prawo do skutecznego odzyskania od niewdzięcznego obdarowanego darowanego mu udziału w nieruchomości. Bez poniesienia danego wydatku na pierwotne nabycie nieruchomości darczyńca nie miałby prawa skutecznie żądać od niewdzięcznego obdarowanego zwrotu darowanego mu udziału w tejże nieruchomości. Również bez poniesienia tego wydatku darczyńca nie mógłby nigdy sprzedać nieruchomości i uzyskać z tego tytułu jakiegokolwiek przychodu.

Tym samym, wydaje się logiczne, że pierwotny wydatek, tj. poniesiony na zakup całej nieruchomości (w tym odnoszący się do darowanego udziału w tejże nieruchomości), powinien zostać uznany za koszt uzyskania przychodu w przypadku jej odpłatnego zbycia, a cena zapłacona za „pierwotne” nabycie nieruchomości była de facto kosztem poniesionym w celu dysponowania skutecznie prawną możliwością odzyskania przedmiotu darowizny od niewdzięcznego obdarowanego.

Zdarza się również, że organy podatkowe twierdzą, że dochodem (stratą) z tytułu odpłatnego zbycia „odzyskanego” udziału we własności nieruchomości będzie różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia gruntu a jego wartością początkową. Zdaniem organów wartość początkową gruntu w takim przypadku stanowi cena jego nabycia ustalona zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia”). Tym samym jako cenę nabycia odzyskanego udziału w nieruchomości (czy też całej nieruchomości) należałoby przyjąć kwotę jaką darczyńca uiścił na jej „pierwotne” nabycie, powiększoną o koszty związane z zakupem (np. opłaty notarialne). Takie podejście organów wyraźnie sugeruje, że kosztem jednak powinna być cała kwota wydatkowana na nabycie nieruchomości (tj. bez względu na to jaka cześć udziału w tej nieruchomości została darowana a następnie „odzyskana” w wyniku odwołania darowizny). Takie stanowisko organów wspiera ocenę, zgodnie z którą u darczyńcy nie powstanie przychód z tytułu „zwrotu darowizny” oraz ma on możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całkowitej kwoty wydatkowanej na nabycie nieruchomości w przeszłości (tj. przed jej darowaniem i przed jej odzyskaniem). Wynika to z faktu, iż organy uznają, że przeniesienie własności części udziału we współwłasności nieruchomości na darczyńcę, wskutek odwołania darowizny, stanowi jej nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co wydaje się niezbyt spójne.

W indywidualnej interpretacji z maja 2017 r. kwestia ta została przedstawiona przez organ w dość niejasny sposób skoro, jak wynika z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje on źródło przychodów, którym jest odpłatne zbycie: nieruchomości lub ich części, udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy. Przepis ten nie reguluje tego co jest kosztem uzyskania przychodu.

Nie jest jasne dlaczego w takiej sytuacji organy powołują się na art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zamiast na jej art. 22g ust. 1 pkt 3 skoro – jak się wydaje – organy kwalifikują „zwrot darowizny” (w aspekcie odnoszącym się do kosztów uzyskania przychodów) jako nieodpłatne przysporzenie, które nie daje darczyńcy prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty przekraczającej kwotę nabycia darowanego i odzyskanego udziału nieruchomości.

Niezależnie od powyższych niejasności, czy nieścisłości w podejściu organów do tek kwestii, należy uznać, że darczyńca, który odzyskał nieruchomość (bądź jej cześć) od niewdzięcznego obdarowanego nie uzyskuje z tego tytułu przychodu oraz jest uprawniony do traktowania jako koszt uzyskania przychodu historycznego całego wydatku poniesionego na nabycie danej nieruchomości.

Bernard Łukomski

Radca prawny

Warszawa, dnia 6 września 2017 r.

Odmowa wglądu w akta sprawy. Warszawa, dnia 12.12.2014 r.

Zdarza się, że organy podatkowe odmawiają podatnikom zapoznania się z aktami sprawy powołując się na konieczność ochrony polityki finansowej państw członkowskich oraz interesu publicznego. Niestety żadne z tych pojęć nie zostało przez Dyrektora zdefiniowane ani wyjaśnione. Takie postępowanie nie zasługuje na akceptację gdyż stanowi naruszenie dwóch zasad ogólnych postępowania podatkowego:

  • zasady względnej jawności postępowania (art. 129 o.p.) oraz
  • zasady czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 o.p.).

Zasady te stanowią gwarancję nieskrępowanego udziału strony w każdym stadium postępowania podatkowego, poprzez udostępnianie jej akt przedmiotowego postępowania.

Ograniczenie wglądu do dokumentów wynikające z art. 179 § 1 o.p. musi być oparte na wykazaniu konkretnego interesu publicznego. Organ musi uzasadnić, w jaki sposób interes ten mógłby być naruszony poprzez udostępnienie stronie akt sprawy. Musi też wykazać, że ochrona tego interesu nie jest możliwa w inny sposób, jak tylko poprzez wyłączenie jawności dokumentów z akt sprawy wobec strony postępowania. W doktrynie wskazuje się, że pomimo zastosowania przez ustawodawcę nieostrego pojęcia interesu publicznego, organ podejmując postanowienie o ograniczeniu wglądu do dokumentów z akt sprawy nie korzysta z uznania administracyjnego (wyrok WSA z 10.11.2010 r., I SA/Bk 477/101). Tym samym organy muszą wykazać w jaki sposób udostępnienie podatnikowi dokumentów lub zawartych w nich informacji mogłoby naruszyć interes publiczny.

Powoływanie przez organy art. 4 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (WE) 1049/2001 Parlamentu Europejskiego i Rady (Dz.U. UE L 2001.145.43) („Rozporządzenie 1049/2001” „Rozporządzenie”) reguluje kwestie publicznego dostępu do dokumentów Parlamentu Europejskiego, Rady i Komisji.

Artykuł 4 ust. 1 lit. a) Rozporządzenia stanowi bowiem:

Instytucje odmawiają dostępu do dokumentu w przypadku, gdy ujawnienie go naruszyłoby ochronę:

interesu publicznego w odniesieniu do:

  • bezpieczeństwa publicznego,
  • obrony i spraw wojskowych,
  • stosunków międzynarodowych,
  • finansowej, pieniężnej lub gospodarczej polityki Wspólnoty lub państwa członkowskiego.

Natomiast termin „instytucje” został zdefiniowany w art. 1 lit. a) Rozporządzenia. Przepis ten bowiem stanowi:

Celem niniejszego rozporządzenia jest:

  • określenie, na podstawie interesu publicznego lub prywatnego, zasad, warunków i ograniczeń regulujących prawo dostępu do dokumentów Parlamentu Europejskiego, Rady i Komisji (zwanych dalej „instytucjami”) przewidzianych w art. 255 Traktatu WE w taki sposób, aby zapewnić możliwie najszerszy dostęp do dokumentów”.

Ponieważ organów podatkowych nie można uznać za żadną z ww. instytucji (tj. Parlament Europejski, Radę i Komisję) ani ich przedstawiciela, dlatego Rozporządzenie nie może mieć w zastosowania w postępowaniu podatkowym czy kontrolnym.

Rozważając teoretycznie znaczenie art. 4 ust. 1 lit. a) Rozporządzenia należy kategorycznie wykluczyć aby postępowanie podatkowe mogło dotyczyć interesu publicznego w zakresie:

  • bezpieczeństwa publicznego,
  • obrony i spraw wojskowych,
  • stosunków międzynarodowych.

Jak można domniemywać intencją organów jest często ochrona „finansowej, pieniężnej lub gospodarczej polityki Wspólnoty lub państwa członkowskiego”. Niestety pojęcia tejże polityki finansowej, pieniężnej lub gospodarczej polityki Wspólnoty lub państwa członkowskiego powinny być zdefiniowane w każdym konkretnym (toczącym) się postępowaniu.

Powołanie się przez organy na art. 179 o.p. jedynie w sposób pozorny stanowi uzasadnienie odmowy wglądu w akta ponieważ, co wskazano powyżej, nie mamy w postępowaniu podatkowym do czynienia z tajnymi/niejawnymi informacjami.

Jest niezrozumiałe dlaczego określone dokumenty lub informacje w rękach organów nie naruszają tego interesu, natomiast w rękach podatnika interes ten by naruszyły. Jest to tym bardziej niezrozumiałe, że dokumenty są uzyskiwane/sporządzane przez organy w związku z toczącym się postępowaniem w odniesieniu do konkretnej strony.

Zgodnie z zasadą względnej jawności postępowania (art. 129 o.p.) oraz zasadą czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 o.p.) strona ma prawo znać treść wszelkich dokumentów i informacji uzyskanych w ramach toczącego się w stosunku do niej postępowania. W przeciwnym wypadku strona nie będzie mogła bronić swojej pozycji bowiem nie będzie znała pełnych motywów i argumentów jakie będą stać za końcowym rozstrzygnięciem.

Bernard Łukomski, radca prawny, doradca podatkowy, Warszawa, 12.12.2014

http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/41EC4875D2